Agenzia delle Entrate
Ris. 15-10-2010 n. 108/E
Somministrazione di gas metano usato per usi civili nei confronti di condomìni o
cooperative di abitanti di edifici abitativi - Disposizioni in materia di
aliquota IVA - N. 127-bis della Tabella A, Parte III, allegata al D.P.R. n. 633
del 26 ottobre 1972.
Emanata dall'Agenzia delle entrate, Direzione centrale normativa.
Ris. 15 ottobre 2010, n. 108/E (1).
Somministrazione di gas metano usato per usi civili nei confronti di condomìni o
cooperative di abitanti di edifici abitativi - Disposizioni in materia di
aliquota IVA - N. 127-bis della Tabella A, Parte III, allegata al D.P.R. n. 633
del 26 ottobre 1972.
(1) Emanata dall'Agenzia delle entrate, Direzione centrale normativa.
Con la presente risoluzione si forniscono chiarimenti in ordine alla portata
applicativa della disposizione normativa di cui al n. 127-bis della Tabella A,
Parte III, allegata al D.P.R. n. 633 del 26 ottobre 1972, relativamente alla
somministrazione di gas metano usato per usi civili.
In particolare, tale documento di prassi ha lo scopo di eliminare dubbi
interpretativi e problematiche applicative, da più parti manifestate, con
specifico riferimento al caso della somministrazione di gas nei confronti di
condomìni e cooperative di abitanti di edifici abitativi che utilizzano impianti
di tipo centralizzato e collettivo.
È il caso di rammentare che la Scrivente ha diramato istruzioni operative sulla
portata applicativa del n. 127-bis con la circolare 17 gennaio 2008, n. 2/E e
che nessun documento di prassi ha mai affrontato la specifica problematica dei
condomìni e delle cooperative di abitanti di edifici abitativi.
Come è noto, l'articolo 2, comma 5, del decreto legislativo 2 febbraio 2007, n.
26, ha modificato, a decorrere dal 1° gennaio 2008, il numero 127-bis della
Tabella A, Parte III, allegata al D.P.R. n. 633 del 1972, il quale, nella sua
attuale formulazione, prevede l'applicazione dell'aliquota IVA del 10 per cento
alla «somministrazione di gas metano usato per combustione per usi civili
limitatamente a 480 metri cubi annui; somministrazione, tramite reti di
distribuzione, di gas di petrolio liquefatti per usi domestici di cottura cibi e
per produzione di acqua calda, gas di petroli liquefatti contenuti o destinati
ad essere immessi in bombole da 10 a 20 kg in qualsiasi fase della
commercializzazione».
Il regime introdotto ha inteso recepire nell'ordinamento nazionale la direttiva
europea 2003/96/CE, che ha rivisto la normativa sulla tassazione dei prodotti
energetici e dell'elettricità. Di fatto, si è inteso modificare il criterio di
tassazione, che non si basa più sulla tipologia di utilizzo, ma sull'entità del
consumo.
Il novellato n. 127-bis introduce, pertanto, un limite quantitativo per
l’applicazione dell’aliquota agevolata alla somministrazione di gas metano per
usi civili. In particolare, la nuova normativa prevede una tassazione del 10 per
cento sui primi 480 metri cubi annui consumati "per combustione per usi civili";
i metri cubi eccedenti tale soglia devono invece essere tassati secondo
l'ordinaria aliquota del 20 per cento.
Per effetto delle modifiche introdotte dal citato decreto legislativo 2 febbraio
2007, n. 26, le disposizioni IVA risultano armonizzate con quelle previste in
materia di accise, contenute nell’articolo 26 del testo unico sulle accise,
approvato con D.P.R. 26 ottobre 1995, n. 504, come sostituito dall’articolo 1,
comma 2, lettera i), del D.Lgs. n. 26/2007, in base al quale il consumo di gas
viene distinto tra usi civili e usi industriali e, con riferimento ai primi, la
misura delle diverse aliquote di accisa è determinata in base a scaglioni di
consumo annui.
Con la citata circolare 17 gennaio 2008, n. 2/E, l’Agenzia delle entrate, ha
precisato che i consumi di gas naturale esposti in bolletta/fattura verranno
imputati allo scaglione di 480 metri cubi, fino a quando non verrà raggiunto il
predetto limite, a partire dal 1° gennaio di ogni anno (ovvero, se successiva,
dalla data di attivazione della somministrazione) fino al 31 dicembre dell’anno
stesso (ovvero, se anteriore, fino alla data di cessazione del contratto di
somministrazione), con applicazione dell’aliquota IVA del 10 per cento. Per i
consumi oltre il predetto limite, si applicherà l’aliquota ordinaria del 20 per
cento sulla parte eccedente.
Con particolare riferimento al caso della somministrazione di gas metano per usi
civili nei confronti di condomìni e cooperative di abitanti di edifici abitativi
che utilizzano impianti di tipo centralizzato e collettivo, si precisa che il
limite di 480 mc annui, stabilito ai fini della fruizione dell’aliquota del 10
per cento, di cui al n. 127-bis, va riferito alle singole utenze di ciascuna
delle unità immobiliari che costituiscono il condominio o la cooperativa di
abitanti.
In altri termini, per quanto concerne il profilo quantitativo, il beneficio
compete sino al raggiungimento del limite massimo annuale di 480 metri cubi con
riferimento a ciascuna delle utenze del condominio o cooperativa di abitanti di
edifici abitativi.
Ne consegue che, in presenza di un impianto centralizzato, il limite di 480 mc
deve essere moltiplicato per il numero delle unità immobiliari il cui impianto
di riscaldamento è allacciato all’impianto centralizzato.
Resta fermo che, ai fini dell’applicazione dell’aliquota agevolata del 10 per
cento, di cui al 127-bis, deve essere soddisfatto il requisito ulteriore del
consumo di gas per ‘usi civili’, nell’accezione già attribuita dalla citata
circolare 17 gennaio 2008, n. 2/E.
Ciò posto, relativamente alla eventuale tematica concernente il comportamento
che la società che eroga il gas metano deve assumere in caso di richiesta di
rimborso, da parte degli utenti del servizio, dell'IVA già applicata nella
misura del 20 per cento, si osserva che tale tematica ha ad oggetto il rapporto
intercorrente fra il gestore del servizio e gli utenti finali del medesimo.
Detto rapporto è regolamentato, in base al vigente assetto normativo, dalla
disciplina civilistica e allo stesso resta, pertanto, estranea l'Amministrazione
finanziaria.
Secondo la consolidata giurisprudenza della Corte di Cassazione, infatti, la
disciplina in materia di IVA delinea la sussistenza di tre distinti rapporti
giuridici intercorrenti, rispettivamente, tra cedente (o prestatore) ed
Amministrazione finanziaria - relativamente al pagamento dell'imposta - fra
cedente (o prestatore) e cessionario (o committente) - in ordine all'esercizio
della rivalsa - e fra cessionario (o committente) ed Amministrazione finanziaria
- relativamente all'eventuale detrazione dell'IVA assolta in via di rivalsa
(cfr. Cass. n. 6419 del 22 aprile 2003).
Pertanto, gli utenti del servizio potranno chiedere, ricorrendone i presupposti,
la restituzione dell'importo corrispondente alla maggiore IVA ad essi addebitata
direttamente alla società che eroga il gas metano.
In merito, invece, alla possibilità di recuperare l'IVA applicata dalla medesima
società nella misura eccedente il 10 per cento e versata all'Erario, si fa
presente quanto segue.
L’eccezionalità della situazione che si è determinata a seguito della presente
pronuncia e la connessa necessità di evitare che a seguito della stessa possano
verificarsi indebiti arricchimenti, porta ad escludere che possano essere
utilizzati, per ottenere il rimborso dell'imposta a suo tempo applicata in
misura eccedente il 10 per cento, i meccanismi ordinari di variazione delle
fatture, disciplinati dall'articolo 26 del D.P.R. n. 633 del 1972.
Appare, invece, necessario il ricorso alla procedura di cui all'articolo 21 del
decreto legislativo 31 dicembre 1992, n. 546, il quale stabilisce, al comma 2,
che la domanda di restituzione di tributi non dovuti «in mancanza di
disposizioni specifiche, non può essere presentata dopo due anni dal pagamento,
ovvero, se posteriore, dal giorno in cui si è verificato il presupposto per la
restituzione», sempre che il diritto alla restituzione non sia prescritto.
Nel caso di specie, si ritiene che il termine biennale di cui all'articolo 21
del D.Lgs. n. 546 del 1992 decorra dalla data del versamento dell'imposta
applicata nella misura del 20 per cento.
Inoltre, al fine di garantire la neutralità del tributo e la completa
eliminazione del rischio di un indebito arricchimento del soggetto gestore (il
quale potrebbe ottenere il rimborso di un'IVA che non ha restituito all'utente),
la restituzione, da parte dell'Erario alla società che eroga il gas metano
dell'IVA da essa addebitata agli utenti in misura eccedente il 10 per cento,
potrà avvenire solo a condizione che la stessa società dimostri la effettiva
restituzione dell'imposta agli utenti medesimi e nel limite della somma
effettivamente restituita a questi ultimi.
Le Direzioni regionali vigileranno affinché le istruzioni impartite ed i
principi enunciati nella presente risoluzione vengano applicati con uniformità.
Il Direttore centrale
Aldo Polito
D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 21
D.Lgs. 26 ottobre 1995, n. 504, art. 26
D.Lgs. 2 febbraio 2007, n. 26, art. 2
D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 26
D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, Tab. A/III